PRECIOS DE TRANSFERENCIA

Favorable

F - 4075

El Tribunal, RESUELVE: “…1°) Confirmar la resolución apelada en todas sus partes, con costas…”. Asimismo, se regularon los honorarios de los profesionales intervinientes por el Fisco Nacional y del perito contador designado a propuesta del mismo.

ADM AGRO S.R.L. (en adelante “ADM AGRO”) interpuso recurso de apelación contra la Resolución dictada el 29/05/2018 por la División Determinaciones de Oficios “B” del Departamento Técnico de Grandes Contribuyentes Nacionales, por la que se determinó de oficio el Impuesto a las Ganancias períodos regular e irregular 2010, estableciendo tributo a ingresar por el período cerrado el 30/11/2010 (regular) y un quebranto para el irregular, concluido al 31/12/2010. Se liquidaron intereses resarcitorios y se difirió la aplicación de sanciones, en virtud de lo previsto por el art. 20 de la ley 24.769.

El Tribunal en primer lugar desestimó la nulidad impetrada por la recurrente con fundamento en que el acto carece de causa y motivación.

Reseñó que a partir de la verificación de operaciones de exportación de commodities agrícolas llevadas a cabo por la recurrente durante los ejercicios regular e irregular 2010 con una firma vinculada que se encuentra radicada en Alemania -Alfred C.Toepfer International (ACTI GMBH)-, el Fisco entendió que correspondía la aplicación del “sexto método” por no estar demostrado que el sujeto intermediario del exterior reúne los requisitos fijados en los incisos a), b) y c) del octavo párrafo del art. 15 de la ley del impuesto a las ganancias. Por su parte, la actora asegura que la prueba acompañada en el descargo es suficiente para acreditar que ACTI GMBH tiene sustancia operativa y una organización suficiente para manejar el negocio de intermediación de compra y venta de granos y sus derivados, como así también que el negocio es administrado en Alemania y por lo tanto sostiene que cumplió con los requisitos de intermediación calificado exigido por la normativa local para que no se aplique el sexto método del art. 15 ley del impuesto a las ganancias. Destaca, que en el Estudio de Precios de transferencia, luego de una evaluación teórica realizada para analizar la operación de venta de productos terminados a compañías relacionadas del exterior, seleccionó el método del Precio Comparable No Controlado dado que el mismo es un precio fijado internacionalmente en dólares estadounidenses.

Sobre el citado Estudio el Fisco argumenta que no tiene basamento técnico o fáctico, precisando que no se hizo mención del informe Especial desarrollado por Ernst & Yong de fecha 14/5/14 o de sus consideraciones, poniendo de resalto que en él se expone que no puede relacionarse las compras con empresas vinculadas dentro o fuera de Alemania, haciendo mención a inconsistencias detectadas entre los valores de “actividad comercial total” apuntados en la nota aclaratoria a los Estados Contables de ACTI GMBH (en Euros), sin entender el tratamiento desigual en el rubro “Otros elementos de costos y variación en existncias”. Dice que no le fueron exhibidos al auditor externo todos los papeles de trabajo que fueran requeridos también por los fiscalizadores, por lo que no puede precisar que la revisión contemplara íntegramente la operatoria internacional desplegada por ACTI GMBH con todos sus entes relacionados, sin distinguir el lugar de asiento de ellos en estricta concordancia con la normativa en vigor. Así concluye que la firma recurrente no operó con su vinculada ACTI GMBH adoptando valores de cotización de los bienes en el mercado transparente de acuerdo con la ley del impuesto a las ganancias, ni respetó el principio arm's length al verificarse que los precios facturados en sus operaciones de exportación fueron inferiores a los parámetros de mercado vigentes al día de la carga de la mercadería, practicando por ende el ajuste que motivó el dictado del acto apelado.

El Juzgador mencionó lo que establecía en su sexto párrafo el art. 15 de la ley del gravamen, según el texto vigente para los ejercicios en cuestión e hizo referencia a los artículos sin número agregados a continuación del 21 del decreto reglamentario, incorporados como 21.8 a 21.11.

Indicó que según expone la firma apelante en su escrito de inicio, al momento de concertar la venta verificó que el precio pactado con ACTI GMBH sea de mercado y tenga como referencia el precio de venta FOB oficial publicado por la ex Secretaría de Agricultura y Ganadería, Pesca y Alimento, esto es el método de precio comparable entre partes independientes.

Señaló que esta regla admite la excepción contemplada en el sexto párrafo del art. 15 de la ley del impuesto a las ganancias -conocido como “sexto método”- cuando la exportación de comodities cuyo destinatario final sea un sujeto vinculado, interviene un intermediario internacional que no cumple con los requisitos de los incisos a) b) y c) del art. 15 octavo párrafo, encontrándose así el Fisco habilitado para determinar la renta de fuente argentina derivada de dicha exportación en base al valor de cotización del bien en el mercado transparente del día de la concertación de la operación o carga de la mercadería el que fuera mayor-, sin considerar el precio al que se hubiera pactado con el intermediario internacional.

El Fisco considera que ACTI GMBH no resultó ser la destinataria efectiva de los commodities (cereales y oleaginosas) exportados, y por lo tanto, reviste el carácter de intermediaria internacional vinculada.

A fin de demostrar el cumplimiento conjunto de los requisitos indicados en los incisos a), b) y c) del octavo párrafo del art. 15 de la ley del tributo, la actora -entre otros argumentos- manifestó que ni el inciso c) referido ni el art. 21.11 del decreto reglamentario requiere esa documentación, indicando que por tal motivo no fue adjuntada al informe Especial emitido por Ernst & Young Hamburgo, el que constituye -según expone- en sí mismo prueba suficiente de los datos que se le exigen.

Al respecto, el Fisco sostiene que no fue debidamente indicado cómo se conforma el grupo ADM a fin de encuadrar el carácter de vinculado o no y así desagregar sus transacciones bajo tal denominación, ni los entes que conforman solo el subgrupo Toepfer, en tanto no hay un informe pormenorizado sino que acompañó un esquema simplificado e ilustrativo, además de señalar que existe una discordancia entre los montos de ventas y compras emergentes de los Estados Contables de la firma ACTI GMBH según se evidencia en el informe final emitido por Ernst & Young, punto este sobre el que la actora señala que las operaciones concertadas entre ACTI GMBH y la firma argentina fueron excluidas del citado informe por así exigirlo el art. 21.11 del Decreto Reglamentario de la ley del tributo.

Con relación al requisito dispuesto en el inciso a) del octavo párrafo del art. 15 referido, conforme surge de la resolución apelada, el juez administrativo expresó que de la documental allí referenciada “no habría elementos para afirmar que la sociedad alemana ACTI GmbH no hubiese cumplido las exigencias contempladas” en la norma antes aludida, no obstante señalar que sobre los otros dos incisos, que no obstante que la documental aportada cumple con las formalidades propias por haberse emitido en el extranjero, considera que no constituye una probanza irrefutable, fehaciente y concreta del acatamiento conjunto de lo establecido por el legislador en la normativa aludida.

Resaltó que, en dicho acto se hace hincapié que la información pedida por el Organismo fiscal no constituye una violación a secretos comerciales, ni datos confidenciales, sino lo requerido por la normativa legal analizada, motivo por el cual considera que la manifestación que hace la actora de que no puede proveer la totalidad de los datos solicitados carece de fundamentación y por tal motivo es que se destaca que no fue aportada por la apelante la documentación que avale los informes presentados.

Además, el firmante de la resolución pone de relevancia que no hay elementos que permitieran identificar a los sujetos - independientes o vinculados- con los que ACTI GMBH habría operado durante los períodos bajo análisis, montos y tipo de transacciones, ni los documentos que tuvo en cuenta la consultora para su informe. Al respecto destaca que en los informes de Ernst & Young al referirse al requisito fijado en el inciso b) del octavo párrafo del art. 15 de la ley del gravamen se dijo que la ganancia pasiva, ventas y compras de mercaderías desde Argentina y con otros miembros del grupo Toepfer o ADM “no constituyen la principal actividad comercial de ACTI GmbH”. En tal sentido, dice que teniendo en cuenta lo previsto en el art 21.11 del decreto reglamentario de la ley del impuesto a las ganancias, no obra en las actuaciones detalle de la participación o importancia relativa que, respecto de la operatoria total, cada particular actividad económica llevada a cabo por la firma alemana, esto es comercialización de granos, alimentos y oleaginosas, comercialización de aceite comestible y fertilizantes, en su modalidad “por cuenta propia o a comisión”, prestación de servicios de transporte, de depósito de productos primarios agrícolas y generación de rentas pasivas, con sujetos independientes o con entes económicamente vinculados pertenecientes al Grupo Toepfer o ADM e Intade.

Pone de relevancia que la actividad principal desarrollada por ACTI GMBH durante los períodos regular e irregular 2010 en la comercialización de bienes desde y hacia la República Argentina, según se expone en el informe mencionado representa sólo el 3,2% para el período regular 2010 y del 0,6% para el período 2010 irregular. Dice que tampoco discriminó las ventas y compras alegando las normas que rigen en Alemania no requieren la apertura de los rubros del Estado de Resultados de los Estados Contables como lo exige la normativa argentina, sin aportar la información solicitada, en reemplazo de ello en los informes especiales se hizo una exposición de operaciones de “cobertura de protección” pero no da precisiones sobre los registros correspondientes a los períodos en examen, haciendo hincapié en que con ello no se cumple con los requisitos requeridos por el art. 21.11 del decreto aludido, en tanto debe fundarse en comprobantes fehacientes y concretos careciendo de virtualidad toda apreciación o fundamentación de carácter general o basadas en hechos generales.

Sobre el inciso c) del octavo párrafo del art. 15 de la ley del tributo, objeta lo expresado por la recurrente respecto de la evaluación volcada en los informes y notas a los Estados Contables de ACTI GMBH, en tanto el volumen comercializado con otros miembros del grupo Toepfer o ADM, excepto aquellas actividades comerciales con ACTIAR SRL no supera el 30%, en tanto los porcentuales indicados no se calcularon en base a la utilización uniforme de los datos, en lo que a transacciones con vinculadas e independientes se refiere, por lo que el ente fiscal considera que ello carece de valor probatorio y sustento fáctico a los fines del análisis del cumplimiento de los parámetros previstos en los incisos b) y c) del artículo antes citado. Concluye así que en cuanto al origen, determinación y composición de los importes de los ingresos y egresos totales por operaciones comerciales celebradas entre los integrantes del mismo grupo económico y con sujetos independientes no ha sido debidamente demostrada, limitándose a una mera exposición de conceptos y valores genéricos que no pudieron ser comparados con la información provista en los Estados Contables de ACTI GMBH. Al respecto y tal como se expone en el acto recurrido, en el informe de Ernst & Young se expone que los datos allí brindados pueden corresponderse con los Estados Contables de ACTI GMBH sin que muestre precisión indubitable e incontrovertible, a lo que agrega que el informe adicional emitido por KPMG SA los datos analizados provienen de los Estados Contables y el Informe Combinado de Gerencia para el ejercicio económico cerrado al 31 de diciembre de 2013 que contiene información suplementaria para las transacciones de Comercio Internacional relacionadas con el ejercicio 2010.

El Tribunal destacó que a partir de la prueba documental ofrecida ante dicha instancia jurisdiccional, la actora reitera que la firma radicada en Alemania no puede brindar la totalidad de la información requerida por el ente recaudador, sugiriendo la consultada -ADM Germany GmbH- que esos datos sean requeridos por el Fisco a las autoridades alemanas; además sobre los cuestionamiento que hace el ente fiscal sobre las cifras de futuros y de contratos despacho de fletes incluidas en ventas y compras totales, en base a la falta de un desglose de los importes correspondientes en los Estados Contables, refiere que la declaración de los informes adicionales afirmando que “no pudo ser validada por la AFIP, ya que información relevante no se incluye en los estados contables ni en sus notas” (sic), remitiéndose al derecho comercial alemán, no obstante ello a fin de calcular los ratios que establece el art. 15 octavo párrafo de la ley del gravamen, toma las ventas y compras separadas de acuerdo con lo precisado en el decreto reglamentario de dicha normativa, efectuando el detalle que estima corresponde.

En otro de los informes que se acompañan -también realizado por la empresa radicada en Alemania-, además de exponer que el mismo “está dirigido exclusivamente a Ustedes para uso interno solamente” se dice que se basa en una carta de contratación de fecha 7 de junio de 2018. Señaló que para efectuar el informe se detalla que ADM Germany GmbH les proporcionó, entre otros elementos, los Estados Contables del ejercicio fiscal abreviado al 31/12/2010 y el correspondiente al ejercicio fiscal cerrado al 31/12/2013 “con modificaciones efectuadas al agregar al informe combinado de gerencia explicaciones de los riesgos con las actividades de comercio internacional e información suplementaria sobre el volumen comercializado con Alfred C. Toepfer International SRL, Buenos Aires, Argentina, entre 2004 y 2013, expresado tanto en términos absolutos como relativos en cuanto al volumen total comercializado con empresas vinculadas”, dando las cifras correspondientes sobre futuros y de contratos despacho de fletes incluidas en ventas y compras totales del período fiscal abreviado 2010. En tal sentido cabe tener presente que la propia normativa aclara que carece de virtualidad toda apreciación o fundamentación de carácter general o basadas en hechos generales.

Resaltó que de acuerdo con los puntos de pericia admitidos, los peritos dicen que el precio de venta pactado por ADM AGRO en las operaciones de exportación es similar o superior al precio FOB oficial de referencia publicado por la SAGPyA al momento de concertación de cada operación en el 100% de los casos (punto iii); y en base a la prueba documental agregada, esto es informes producidos por Ernst & Young Hamburgo y por KPMG AG y cartas emitidas por ACTI GMBH y dirigidas a ADM Agro en 2018, los peritos corroboran los datos allí indicados (punto vi), pero lo cierto es que con dicha prueba no se logra desvirtuar las observaciones que formula el ente fiscal como fundamento de su determinación de oficio, en tanto no pueden corroborarse los datos consignados por los

Consultores referidos con los registros de la firma radicada en Alemania, esto es si la desagregación que se realiza es la acertada en tanto muchos de los rubros objetados son registrados de manera global por dicha firma en sus Estados Contables.

Destacó que la representante fiscal impugna el punto vi) del cuestionario con fundamento en que los peritos no verificaron los libros de la empresa domiciliada en el exterior y en tal sentido las conclusiones arribadas por los expertos fueron realizadas en base a documentos que el Fisco consideró insuficientes para demostrar lo requerido en el octavo párrafo del art. 15 de la ley del gravamen.

Concluyó que le asiste razón a la apoderada fiscal y por lo tanto se admite la impugnación formulada, tanto en lo que hace al punto vi) como a las manifestaciones que hace el perito designado a propuesta de la actora en tanto excede la labor encomendada.

Con relación al exhorto librado señala que la Dirección de Justicia de Hamburgo expone que los asuntos de derecho impositivo no recaen en el ámbito de aplicación del Convenio sobre obtención de pruebas en el extranjero en asuntos civiles o comerciales, y por lo tanto no puede tratar dicho exhorto.

Frente a la falta de respuesta por parte de ACTI GMBH al exhorto ordenado, concluyó que la prueba producida en esa instancia no aporta mayores datos ni elementos adicionales que sirvan para demostrar de manera fehaciente y concreta que el intermediario internacional cumplía con los requisitos del octavo párrafo del art. 15 de la ley del impuesto a las ganancias, careciendo de virtualidad toda apreciación o fundamentación de carácter general o basadas en hechos generales, como establece la reglamentación.

Señaló que en subsidio, la actora plantea que no estaría acreditado que el destinatario final sea parte vinculada de ADM AGRO y por lo tanto dice que el sexto método no es aplicable.

Al respecto, el TFN haciendo mención de la Doctrina CNACAF, Sala I, in re “Nobleza Piccardo”, SACI y F (TF 27608-I c/DGI”, sent. del 5/08/16), sostuvo que si el Fisco tiene indicios serios de que los precios declarados por las empresas no respetan el principio de operador independiente y procede a determinarlos en función de datos y comparables distintos a los empleados por las empresas, a ellas les corresponde dar los argumentos y ofrecer pruebas suficientes para demostrar la improcedencia del criterio fiscal, dado que son las propias empresas con que cuentan con la totalidad de la información necesaria a tales fines y porque se encuentran involucradas las mismas reglas que rigen en todo proceso determinativo que concluye con el dictado de un acto administrativo dotado de presunción de legitimidad.

Los datos e información arrimada por la recurrente a la causa no fue suficiente para sustentar su posición en tanto no identificó al destinatario final, ni se precisó de manera fehaciente la verdadera vinculación con la firma.

De todas formas el argumento normativo central que esgrime con relación a los destinatarios finales no se encuentra dentro de los presupuestos legales que exige para su aplicación el sexto párrafo del artículo 15 de la Ley del impuesto a las ganancias (t.o. en 1997 y modificaciones). Por lo expuesto, entendió que cabe desestimar dicho planteo.

También la actora se queja -en forma subsidiria- que el ajuste propuesto transgrede los arts. 9, 23 y concordantes del Convenio para Evitar la doble imposición celebrado con la República Federal de Alemania, argumentando que dicho tratado no prevé la aplicación de métodos de precios de transferencia que prescindan de los concertados en transacciones comparables entre partes independientes.

Al respecto, el TFN señaló que el Convenio referido, aprobado por ley 22.025, si bien fomenta intercambio de información fiscal lo cierto es que no se opone a que las autoridades fiscales de los Estados miembros exijan a los contribuyentes sujetos a su jurisdicción las pruebas que consideren necesaria para apreciar si procede o no conceder o admitir un encuadramiento fiscal específico o ventaja.

Sostuvo que, de acuerdo con el análisis realizado en el decisorio y tal como lo expone la representación fiscal el artículo 9 de tal convenio se refiere a empresas asociadas donde las autoridades fiscales de cada Estado contratante podrán calcular las bases imponibles y rectificar la contabilidad si por las relaciones especiales existentes entre las mismas sus libros no reflejaran los beneficios imponibles reales obtenidos en ese Estado. Como se indicara, ADM AGRO no operó con su vinculada ACTI GMBH adoptando valores de cotización de los bienes en el mercado transparente de acuerdo con la ley de ganancias, ni respetó el principio “arm's length” definido en el aludido Convenio al verificarse que los precios facturados en sus operaciones de exportación fueron inferiores a los parámetros de mercado vigentes al día de la carga de la mercadería, lo que habilita al ajuste plasmado en el acto apelado.

El Tribunal rechazó los agravios relativos a los intereses resarcitorios y confirmó la resolución apelada en todas sus partes, con costas.

TFN